Гарантийный резерв в налоговом учете

Сегодня предлагаем ознакомиться со статьей на тему: "Гарантийный резерв в налоговом учете" с комментариями профессионалов. На странице собран материал подробно описывающий тематику. Но, если у вас возникнут вопросы, вы всегда их можете задать нашему дежурному юристу.

Гарантийный резерв в налоговом учете

Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с ЗАО «Сбербанк-АСТ». Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.

Программа, разработана совместно с ЗАО «Сбербанк-АСТ». Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.

Предприятие устанавливает гарантийный срок на свою продукцию. Оценочное обязательство под гарантийный ремонт не создавалось. Резерв под гарантийный ремонт продукции также не создавался. Оценочное обязательство в связи с предполагаемыми затратами на гарантийное обслуживание проданных товаров в учете не формировалось из-за отсутствия ранее соответствующих фактов.
Какие бухгалтерские проводки необходимо сделать? Признаются ли данные расходы прочими?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Расходы производителя на несистематически производимый гарантийный ремонт признаются в бухгалтерском учете прочими.
Критерий систематичности организация должна разработать самостоятельно и закрепить его в учетной политике.

Обоснование вывода:
Гарантийным является ремонт, осуществляемый налогоплательщиком в период гарантийного срока (то есть срока, в течение которого качество товара и сам товар должны соответствовать требованиям, предусмотренным законодательством РФ (ст. 469, ст. 470 ГК РФ)). Гарантийное обслуживание — это услуги, которые оказываются покупателю товара по техническому и иному обслуживанию товара в период гарантийного срока в связи с возложением законодательством таких обязанностей (п. 1 ст. 475, п. 1 ст. 518 ГК).
Таким образом, если в договоре поставки на товар установлен гарантийный срок, то обязанность по безвозмездному устранению недостатков товара (осуществлению гарантийного ремонта) возлагается на изготовителя (продавца) или организацию, выполняющую на основании договора с ним функции изготовителя (продавца).

Бухгалтерский учет

Рекомендуем также ознакомиться со следующими материалами:
— Энциклопедия решений. Расходы для целей бухгалтерского учета;
— Энциклопедия решений. Учетная политика по бухгалтерскому учету.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Волкова Ольга

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Родюшкин Сергей

31 августа 2018 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

————————————————————————-
*(1) В налоговом законодательстве при использовании термина «систематический» предполагается, что это — два раза и более в течение календарного года (п. 3 ст. 120 НК РФ); в иных отраслях права — и «не менее двух раз», и «более чем три раза в течение двенадцати месяцев» (п. 3 ст. 348 ГК РФ, письмо УФНС России по г. Москве от 14.03.2005 N 09-10/15594).
*(2) Указанное в п. 6 ПБУ 1/2008 требование осмотрительности предполагает недопущение создания скрытых резервов (п.п. 6.3.4, 8.4 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России, письмо Минфина РФ от 27.01.2012 N 07-02-18/01, п. 3 письма Минфина России от 29.01.2009 N 07-02-18/01).

Резерв на гарантийный ремонт в налоговом учете подрядчика

«Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение», 2015, N 12

Конец года — самое время поговорить о резерве на гарантийный ремонт. Во-первых, в декабре решается вопрос об учетной политике на следующий год, что позволяет организациям, ранее не формировавшим такой резерв, предусмотреть возможность его создания в новом году. Во-вторых, налогоплательщикам, формирующим данный резерв, целесообразно убедиться в правильности производимых отчислений и использования накопленных в нем средств. В-третьих, в начале года бухгалтеру предстоит решать вопрос о переносе неизрасходованного остатка резерва на следующий налоговый период.

Те, кто имеют дело с таким резервом не один год, уже наработали опыт, в том числе по результатам проведенных инспекторами налоговых проверок. Такие бухгалтеры нередко сразу заявляют, что данная тема им не интересна, поскольку все нюансы они давно освоили, а изменения в ст. 267 НК РФ не вносились законодателем уже более десяти лет. С последним невозможно не согласиться. Тем не менее, несмотря на отсутствие нововведений в названной статье НК РФ и новых разъяснений финансового ведомства, читателям будет полезно ознакомиться с данным материалом, хотя бы потому, что автор описывает реальную ситуацию, когда дорожное предприятие пыталось уйти от формального прочтения положений Налогового кодекса и судьи поддержали налогоплательщика, правда, не во всем. Полагаем, что сформулированные арбитрами выводы некоторые налогоплательщики смогут взять на вооружение.

Официальная позиция

Для начала напомним некоторые из разъяснений Минфина и налоговых органов, которые (учитывая неизменность положений ст. 267 НК РФ, а также отсутствие противоположных правовых позиций ВАС и ВС РФ) актуальны и сегодня, несмотря на то, что выпущены много лет назад.

Письмо Минфина России от 23.05.2005 N 03-03-01-04/1/280

Организация занимается строительством автодорог, выполняя функции подрядчика. В соответствии с условиями заключенного договора в период гарантийной эксплуатации выявленные дефекты должны устраняться за счет подрядчика. Гарантийные сроки на различные конструктивы (виды работ) в гарантийном паспорте установлены от 2 до 8 лет. Срок сдачи автодороги в эксплуатацию — осень 2005 г.

В предшествующие годы договоры, предусматривающие устранение дефектов за счет организации, не заключались, расходов на гарантийный ремонт не было.

Учетной политикой организации на 2005 г. предусмотрено создание резерва на гарантийный ремонт и обслуживание, признание расходов в отчетных периодах привязано к моменту получения выручки по данному договору.

Применительно к описанной ситуации Минфин подтвердил, что организация вправе формировать резерв на предстоящие расходы на гарантийные обслуживание и ремонт, если расходование резерва может наступить в последующих годах, предусмотрев это в своей учетной политике.

Письмо Минфина России от 15.10.2008 N 03-03-06/1/587

Контрактами с иностранными заказчиками предусмотрены гарантийные обязательства, срок которых составляет 12 месяцев со дня реализации, а договорами с российскими заказчиками гарантийный срок на каждое изделие устанавливается в соответствии с техническими условиями (от 8 лет и более). Вправе ли ОАО создавать резерв по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию в целях исчисления налога на прибыль?

Финансовое ведомство указало: резерв создается в отношении всех товаров, по которым установлены гарантийные обязательства. При этом формирование для целей налогообложения прибыли резерва по каждому виду изделий Налоговым кодексом не предусмотрено. Налогоплательщик вправе формировать резерв по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию всех видов изделий, по которым имеются гарантийные обязательства, в порядке, установленном п. 4 ст. 267 НК РФ.

Иными словами, налогоплательщик создает один общий резерв, несмотря на то, что продолжительность гарантийных сроков в отношении разных товаров (работ) может различаться.

Письмо Минфина России от 22.02.2008 N 03-03-06/1/129

Положениями гл. 25 НК РФ не предусмотрена возможность изменения установленного ст. 267 НК РФ порядка формирования резерва на предстоящие расходы на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание в учетной политике для целей налогообложения прибыли.

Читайте так же:  66 год рождения выход на пенсию

Письмо УФНС по г. Москве от 19.06.2012 N 16-15/[email protected]

Если организация формирует резерв предстоящих расходов на гарантийный ремонт по правилам, отличным от порядка, определенного ст. 267 НК РФ, расходы в виде сумм отчислений в такой резерв не могут учитываться в целях налогообложения прибыли.

Установленный Налоговым кодексом порядок формирования резерва

Представим установленный ст. 267 НК РФ порядок создания резерва в виде схемы.

Не предусмотренная гл. 25 НК РФ ситуация

Как показано на схеме, ст. 267 НК РФ определяет порядок создания резерва для двух случаев:

  • если организация в предшествующие годы реализовывала товары и работы по договорам с условием проведения гарантийного ремонта и обслуживания и осуществляла «гарантийные» расходы;
  • если у налогоплательщика в предыдущие три года отсутствовала реализация товаров (работ) с условием гарантийного ремонта и обслуживания.

Закономерен вопрос: как формировать резерв, если реализация с условием гарантийного ремонта и обслуживания в предшествующем трехлетнем периоде была, а «гарантийных» расходов не было?

По мнению контролеров и некоторых экспертов, при отсутствии фактических расходов на гарантийный ремонт и обслуживание по устранению дефектов предельный процент отчислений в резерв равен нулю, поэтому создание резерва неправомерно.

Однако имеется и иная точка зрения, в соответствии с которой указанный налогоплательщик может формировать резерв исходя из ожидаемых расходов на «гарантийные» затраты. В противном случае организация будет поставлена в неравное положение с другими налогоплательщиками, ранее не осуществлявшими реализацию товаров (работ) с условием гарантийного ремонта и обслуживания.

Обратите внимание! Данная точка зрения была поддержана арбитрами АС СЗО, которые в Постановлении от 09.06.2015 N Ф07-3271/2015 по делу N А05-10670/2014 указали: если организация не располагает необходимой информацией для определения предельного размера резерва по предстоящим расходам на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание, так как отсутствуют данные о расходах на ремонт за предыдущие три года, нормы гл. 25 НК РФ не запрещают организации руководствоваться п. 4 ст. 267 НК РФ, регламентирующим порядок определения предельного размера резерва организацией, ранее не осуществляющей реализацию товаров (работ) с условием гарантийного ремонта и обслуживания.

Рассмотрим этот налоговый спор подробнее. Организация занималась ремонтом автомобильных дорог, заключая договоры с условием гарантийного ремонта и обслуживания. В период с 2007 по 2010 г. она не имела фактических расходов на гарантийный ремонт и обслуживание. В учетной политике на 2011 г. было предусмотрено создание резерва в отношении работ по ремонту автомобильных дорог, по которым в соответствии с условиями заключенных в 2011 г. договоров (контрактов) предусмотрен гарантийный срок, в течение которого подрядчик обязан за свой счет устранять недостатки результатов выполненных им работ. При этом было закреплено, что норматив отчислений определяется в соответствии с п. 4 ст. 267 НК РФ исходя из ожидаемых расходов на обслуживание и ремонт. Данные расходы подтверждаются планом выполнения гарантийных обязательств по заключенным в течение периода договорам. Сумма неиспользованного резерва на гарантийный ремонт переносится на последующие налоговые периоды. Согласно распоряжению руководителя планируемые затраты на ремонт верхнего слоя автомобильных дорог установлены в размере не более 60% от стоимости работ по гарантийному ремонту, определенному государственными контрактами на 2011 г. Аналогичным образом был создан резерв на 2012 г.

Налоговый орган доначислил налог на прибыль, указав на неправомерность создания резерва. Инспекторы настаивали на том, что предусмотренный учетной политикой порядок формирования резерва не основан на положениях ст. 267 НК РФ. Поскольку организация выполняет дорожно-строительные работы более трех лет и ранее предоставляла гарантийные обязательства по их результатам, она должна была руководствоваться порядком определения предельного размера резерва, установленного п. 3 этой статьи. При отсутствии фактически осуществленных расходов на гарантийный ремонт и обслуживание их доля в объеме выручки составляет 0%. Следовательно, размер создаваемого организацией на 2011 г. резерва, исчисленный как доля фактически осуществленных расходов на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание в объеме выручки за предыдущие три года, умноженная на сумму выручки от реализации работ, по которым в соответствии с условиями заключенных договоров предусмотрены обслуживание и ремонт в течение гарантийного срока, за отчетный (налоговый) период, будет равен нулю. По тем же основаниям общество было не вправе производить отчисления в резерв в 2012 г.

К сведению. Организация ссылалась еще и на то, что гарантийный срок по ранее выполненным работам превышает три года, поэтому обязанность исполнения гарантийных обязательств должна была наступить только в 2011 и 2012 гг., в которых резерв и создавался. В таком случае невозможно определить процент отчислений в создаваемый резерв по фактическим затратам, поскольку их у налогоплательщика еще не возникло.

Две судебные инстанции согласились с мнением налогового органа. А вот арбитры АС СЗО решили, что выводы нижестоящих судов основаны на формальном применении положений ст. 267 НК РФ. В Постановлении указано: названная статья не содержит запрета на создание резерва налогоплательщиком, ранее реализовавшим работы с условием осуществления гарантийного ремонта и обслуживания и не имеющим фактических расходов на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание в отношении этих работ. В случае если организация не располагает необходимой информацией для установления предельного размера резерва, так как отсутствуют данные о расходах на ремонт за предыдущие три года, нормы гл. 25 НК РФ не запрещают организации руководствоваться п. 4 ст. 267 НК РФ, регламентирующим порядок установления предельного размера резерва организацией, ранее не осуществляющей реализацию товаров (работ) с условием гарантийного ремонта и обслуживания.

Согласно п. 2 рассматриваемой статьи организация должна определить и закрепить в учетной политике предельный размер резерва, который она сможет учесть в целях налогообложения прибыли. Данное требование налогоплательщиком выполнено: в учетной политике общества прямо предусмотрено, что резерв по гарантийному ремонту и обслуживанию товаров (работ) создается в размере, не превышающем ожидаемых расходов на указанные затраты в соответствии с п. 4 ст. 267 НК РФ. Поэтому вывод судов о несоблюдение обществом порядка создания резерва основан на неправильном толковании норм ст. 267 НК РФ.

Вместе с тем кассационная инстанция признает правильным вывод судов о том, что заключенные налогоплательщиком договоры не являются индивидуальными.

По истечении налогового периода организация обязана скорректировать размер созданного резерва исходя из доли фактически осуществленных расходов на гарантийный ремонт и обслуживание в объеме выручки от реализации указанных товаров (работ) за истекший период. Поскольку данное обстоятельство судами не проверено, дело подлежит передаче на новое рассмотрение.

Окончательный судебный вердикт

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд 14 октября 2015 г. принял окончательное решение по данному делу. Судьи констатировали: в 2011 г. организация была вправе создавать резерв по правилам п. 4 ст. 267 НК РФ исходя из ожидаемых расходов на гарантийный ремонт и обслуживание, определив в учетной политике порядок формирования резерва. Однако в силу прямого указания, содержащегося в абз. 2 этого пункта, налогоплательщик был обязан по истечении налогового периода скорректировать размер созданного резерва исходя из доли фактически осуществленных расходов на гарантийный ремонт и обслуживание в объеме выручки от реализации работ за истекший год.

Читайте так же:  1966 г выход на пенсию женщина

Суд также сослался на п. 5 ст. 267 НК РФ, который предусматривает ежегодную корректировку резерва на величину его неиспользованной в налоговом периоде части. Арбитры указали: при отсутствии расходов на гарантийный ремонт и обслуживание их доля в объеме выручки отсутствует. Следовательно, отсутствие расходов на гарантийный ремонт в 2011 г. влечет отсутствие резерва на конец налогового периода. Ввиду отсутствия фактических расходов на гарантийный ремонт и обслуживание не может быть остатка резерва на конец 2012 г.

В результате судьи признали правомерным исключение налоговым органом из состава внереализационных расходов за 2011 г. затрат на формирование резерва в сумме 43,9 млн руб. и за 2012 г. в размере 60,9 млн руб. и доначисление налога на прибыль.

[2]

Подведем итог

Несмотря на то что организация не смогла добиться отмены решения инспекции о начислении недоимки, важной для налогоплательщиков является позиция судов о правомерности создания резерва в ситуации, когда реализация с условием гарантийного ремонта и обслуживания в предшествующем трехлетнем периоде была, а «гарантийных» расходов не было. Арбитры подтвердили возможность формирования резерва по правилам, установленным для тех налогоплательщиков, у которых не было реализации с условием гарантийного ремонта и обслуживания. Одновременно суды обратили внимание на обязанность организации по окончании года восстановить неиспользованные зарезервированные суммы.

Полагаем, налогоплательщики могут взять на вооружение выводы судей по данному делу. Создание резерва может быть выгодно в случае, когда организация планирует получить значительные суммы налогооблагаемой прибыли в течение года, которые к концу года будут существенно меньше. При этом налогоплательщику важно предусмотреть в учетной политике порядок создания резерва и документально обосновать размер ожидаемых расходов на гарантийный ремонт и обслуживание.

Резерв по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию: бухгалтерский и налоговый учет

«Финансовая газета. Региональный выпуск», N 5, 2005

Налоговый учет резерва

Порядок формирования и последующего учета резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию определен в ст.267 НК РФ. Согласно этой статье налогоплательщики, осуществляющие реализацию товаров (работ), вправе создавать резервы на предстоящие расходы по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию, и отчисления на формирование таких резервов принимаются для целей налогообложения.

Таким образом, налогоплательщики не обязаны, но имеют право учесть предстоящие расходы по гарантийному ремонту и обслуживанию реализуемых товаров (работ) непосредственно в момент реализации. Такие резервы создаются только в отношении тех товаров или работ, по которым в соответствии с заключенными договорами предусмотрены гарантийный ремонт и обслуживание в течение гарантийного срока.

Организация, принявшая решение о первичном создании резерва с начала налогового периода, фиксирует данный факт в учетной политике для целей налогообложения. Кроме того, в учетной политике необходимо предусмотреть предельную норму отчислений в создаваемый резерв.

В учетной политике для целей налогообложения предусматривается единая предельная норма отчислений в резерв. Она должна быть подтверждена экономическими расчетами, основанными на анализе выручки от реализации продукции (работ), расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию, планируемых мероприятий по модернизации, улучшению структуры производства и иных показателей.

Далее нужно рассчитать предельные коэффициенты отчислений в резерв в отношении каждого вида выпускаемой продукции или вида работ, реализуемых с условиями гарантийного ремонта и обслуживания. Отсутствие деления предельных отчислений по видам товаров (работ) приводит к искажению налоговой базы.

По нашему мнению, наиболее удобный вариант расчета единой предельной нормы отчислений для утверждения в учетной политике следующий. Необходимо рассчитать предельные коэффициенты отчислений по каждому виду продукции (работ), в отношении которых планируется создание резерва, а в учетной политике для целей налогообложения в качестве предельной нормы можно зафиксировать наибольший из рассчитанных коэффициентов. В последующих налоговых периодах первоначально определенная в учетной политике норма по усмотрению организации может как пересматриваться, так и оставаться без изменений.

Порядок расчета предельного размера отчислений в резерв несложен для организаций, осуществляющих предпринимательскую деятельность более трех лет, при условии, что данная организация реализует товары (работы) с условиями гарантийного ремонта и обслуживания в течение трех лет, предшествовавших году создания резерва. Организации необходимо собрать следующие данные:

  1. о фактически осуществленных расходах по гарантийному ремонту и обслуживанию за предыдущие три года;
  2. о выручке от реализации товаров (работ) с условиями гарантийного ремонта и обслуживания за предыдущие три года. Предельный коэффициент отчислений в резерв рассчитывается как отношение первого показателя ко второму.

Организации, осуществляющие реализацию товаров (работ) с условием гарантийного ремонта и обслуживания менее трех лет, для расчета предельного размера создаваемого резерва применяют данные значения за фактический период реализации товаров (работ).

Организациям, ранее не осуществлявшим реализацию товаров (работ) с условиями осуществления гарантийного ремонта и обслуживания, также предоставлено право создания резервов. При этом формируемый ими резерв не должен превышать ожидаемых расходов на ремонт и гарантийное обслуживание, предусмотренных в плане на выполнение гарантийных обязательств с учетом срока гарантии. По истечении налогового периода такие организации должны скорректировать размер созданного резерва исходя из доли фактически осуществленных расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию в объеме выручки от реализации указанных товаров (работ) за истекший период.

Предположим, к началу налогового периода (согласно ст.285 НК РФ налоговым периодом по налогу на прибыль организаций признается календарный год; отчетными периодами по налогу признаются I квартал, полугодие и девять месяцев календарного года) организация зафиксировала в учетной политике предельную норму отчислений в резерв и рассчитала коэффициенты отчислений по каждому виду товаров (работ). Каким образом формируется резерв в течение налогового периода?

Предельная сумма отчислений в резерв за текущий отчетный период рассчитывается как произведение предельного коэффициента отчислений по видам товаров (работ) (но не выше предельной нормы отчислений, утвержденной в учетной политике для целей налогообложения) и выручки от реализации данных товаров (работ) за отчетный период.

В соответствии с п.3 ст.267 НК РФ отчисления признаются в составе расходов на дату реализации товаров (работ). Данное обстоятельство иногда искажает суть создаваемого резерва, так как на практике дата реализации товара производителем и дата начала срока гарантии бывают разорваны во времени (если товар реализуется производителем не непосредственно конечному потребителю). Однако при определении налоговой базы организации не имеют права отступать от нормы закона.

Читайте так же:  Как избежать алиментов вне брака

Согласно ст.39 НК РФ реализацией товаров (работ) признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица — на безвозмездной основе.

Таким образом, отчисления в резерв признаются в составе расходов для налогообложения на момент реализации товаров (работ), т.е. на момент перехода права собственности на товар (работу).

При реализации товаров (работ) организацией-производителем через посредника по договору комиссии или агентскому договору датой реализации признается дата реализации принадлежащего организации-производителю имущества, указанная в извещении посредника (комиссионера или агента) и (или) в отчете посредника (комиссионера или агента).

Все фактические расходы организации по гарантийному ремонту и обслуживанию списываются за счет создаваемого резерва, т.е. в течение налогового периода, в котором производятся отчисления в резерв, фактические расходы по гарантии в налоговую базу не включаются. По итогам налогового периода организация сопоставляет сумму созданного резерва и сумму фактических расходов. В случае превышения суммы резерва над суммой фактических расходов полученная разница может быть перенесена организацией на следующий налоговый период. Сумма фактически понесенных расходов, не перекрытая за счет резерва, подлежит включению в состав прочих расходов.

Сумма вновь создаваемого в следующем налоговом периоде резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего налогового периода (ст.267 НК РФ). Если сумма вновь создаваемого резерва меньше, чем сумма остатка резерва, созданного в предыдущем налоговом периоде, разница между ними подлежит включению в состав внереализационных доходов организации текущего налогового периода.

Пример. Организацией-производителем электроинструментов принято решение о создании в налоговом периоде резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию. Организация производит три вида товаров (электродрель, газонокосилка, электролобзик), реализация которых осуществляется с условиями гарантийного ремонта и обслуживания.

Видео удалено.
Видео (кликните для воспроизведения).

Предельный коэффициент отчислений в резерв рассчитывается следующим образом.

  1. Данные по виду товара — электродрель:

сумма выручки от реализации товара за три года, предшествовавших году создания резерва, — 120 000 руб.;

фактические затраты на гарантийный ремонт и обслуживание товара за тот же период — 30 000 руб.

Предельный коэффициент отчислений по виду товара составит 0,25 (30 000 руб. / 120 000 руб.).

  1. Данные по виду товара — газонокосилка:

[1]

сумма выручки от реализации товара за три года, предшествовавших году создания резерва, — 200 000 руб.;

фактические затраты на гарантийный ремонт и обслуживание товара за тот же период — 25 000 руб.

Предельный коэффициент отчислений по виду товара составит 0,125 (25 000 руб. / 200 000 руб.).

  1. Данные по виду товара — электролобзик:

сумма выручки от реализации товара за три года, предшествовавших году создания резерва, — 80 000 руб.;

фактические затраты на гарантийный ремонт и обслуживание товара за тот же период — 15 000 руб.

Предельный коэффициент отчислений по виду товара составит 0,1875 (15 000 руб. / 80 000 руб.).

Предельный коэффициент, утверждаемый организацией в учетной политике для целей налогообложения, — 0,25.

Порядок учета резерва в течение налогового периода

  1. Предположим, что сумма выручки от реализации электродрелей за налоговый период равна 50 000 руб. Соответственно сформированный за налоговый период резерв в отношении данного вида товара составит 12 500 руб. (50 000 х 0,25).

Допустим, что фактические расходы по гарантийному ремонту за налоговый период — 10 000 руб. По итогам налогового периода организация получит неиспользованный остаток резерва — 2500 руб., который должен быть учтен при образовании резерва по данному виду товара в следующем налоговом периоде.

  1. Выручка от реализации газонокосилок за налоговый период — 60 000 руб. Сформированный за налоговый период резерв в отношении данного вида товара составит 7500 руб. (60 000 х 0,125).

Допустим, фактические расходы по гарантийному ремонту данного вида товара за налоговый период — 8000 руб. Тогда по итогам налогового периода организация получит фактическую сумму расходов, не перекрытую за счет резерва, — 500 руб. Данная сумма включается в состав прочих расходов.

  1. Выручка от реализации электролобзиков за налоговый период — 25 000 руб.

Сформированный за налоговый период резерв в отношении данного вида товара составит 4687,5 руб. (25 000 х 0,1875).

Допустим, фактические расходы по гарантийному ремонту за налоговый период — 5000 руб. Тогда по итогам налогового периода организация получит фактическую сумму расходов, не перекрытую за счет резерва, — 312,5 руб. Данная сумма включается в состав прочих расходов.

Все расчеты удобнее осуществлять в специально разработанных регистрах налогового учета. Мы предлагаем вид регистра налогового учета расходов по формированию резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию, который может быть переработан с учетом специфики деятельности организации.

Регистр, который формируется организацией нарастающим итогом за отчетный (налоговый) период, состоит из двух частей: расчет предельного коэффициента отчислений в резерв (далее — Расчет) и сам регистр. Расчет и регистр формируются отдельно по каждому виду товара (работы).

На основании данных приведенного примера рассмотрим, как формируются регистры.

Расчет предельного коэффициента отчислений в резерв производится по каждому виду продукции и используется для заполнения графы 4 регистра.

Налоговый регистр формируется построчно в разрезе договоров реализации товаров (работ). Реквизиты таких договоров отражаются по графе 2.

В графе 3 отражается выручка от реализации данного вида товара (работы) в разрезе конкретных договоров.

По графе 4 отражается предельный коэффициент отчислений в резерв на основании данных Расчета по данному виду товара (работы) за соответствующий налоговый период. Если значение коэффициента по Расчету выше значения предельного коэффициента по данным учетной политики для целей налогообложения, в графе указывается наименьшее из двух значений.

Значение по графе 5 отражает сумму отчислений в резерв в соответствующем отчетном (налоговом) периоде, рассчитанную как произведение данных граф 3 и 4 налогового регистра. В первом отчетном периоде значение по графе отражается с учетом итоговых значений по графам 7 или 8 регистра за предыдущий налоговый период.

Графа 6 оформляется на основании данных о фактических расходах на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание за отчетный (налоговый) период по данному виду товара (работы). Указанная сумма может формироваться на основании данных бухгалтерского учета как обороты по соответствующим субсчетам.

Графы 7 и 8 формируются только по итогам налогового периода. Значения по графам рассчитываются путем сопоставления итоговых сумм по графам 5 и 6.

Читайте так же:  Пенсия по старости в германии

Пример заполнения регистра за первый налоговый период и первый отчетный период следующего налогового периода в отношении одного вида товара — электродрели приведен в таблицах.

Резервы в налоговом учете 2019

Создавать резервы в налоговом учете могут только те организации, которые применяют метод начисления для целей налогообложения прибыли. Перечислим резервы, которые могут быть созданы (ст. 266, ст. 267, ст. 267.1, ст. 267.2, ст. 324, ст. 324.1 НК РФ):

  • по сомнительным долгам;
  • на оплату отпусков;
  • на ремонт основных средств;
  • на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание;
  • по предстоящим расходам на НИОКР;
  • по предстоящим расходам на социальную защиту инвалидов.

Сразу скажем, что обязательных резервов в налоговом учете нет. То есть формирование резервов в налоговом учете – это право организации.

Налоговый учет резервов

Порядок создания и использования любого резерва должен быть закреплен в учетной политике организации. Если организация по каким-то видам расходов создает резерв, то возникающие расходы должны списываться именно за счет резерва. И только если резерва не хватает, то остаток расходов уменьшает налоговую базу.

По некоторым резервам сумма неиспользованного по состоянию на 31 декабря резерва может быть перенесена на следующий год, если в следующем году организация будет создавать этот вид резерва.

Имейте в виду, создание резервов в бухгалтерском и налоговом учете может различаться. К примеру, организация обязана создавать резерв на оплату отпусков в бухучете (ПБУ 8/2010), но она может не формировать такой резерв в налоговом учете.

Резерв сомнительных долгов в налоговом учете 2019

Резерв сомнительных долгов может быть создан только по задолженности покупателей, связанной с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, которая не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией и не погашена в установленный договором срок (ст. 266 НК РФ).

Отчисления в резерв учитываются в составе внереализационных расходов.

Для определения суммы отчислений в резерв на последний день каждого квартала (месяца) нужно проводить инвентаризацию.

Общая сумма резерва, исчисленная по итогам налогового периода, не может превышать 10% от выручки от реализации (без НДС) за указанный налоговый период.

Налоговый учет резерва на оплату отпусков

Резерв по отпускам в налоговом учете создается в порядке, определенном самой организацией (ст. 324.1 НК РФ). То есть нужно установить предельную сумму отчислений (предполагаемую годовую сумму расходов на оплату отпусков с учетом страховых взносов) и ежемесячный процент отчислений в резерв.

Отчисления в резерв на оплату отпусков учитываются в составе расходов на оплату труда.

Резервы предстоящих расходов на гарантийный ремонт: налоговый учет

Этот резерв могут создавать лишь те организации, у которых есть гарантийные обязательства перед покупателями (ст. 267 НК РФ). Порядок создания резерва четко прописан в ст. 267 НК РФ и изменять его нельзя. Суммы отчислений в резерв учитываются как прочие расходы, связанные с производством и реализацией.

Как создать и использовать резерв по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию в налоговом учете

Созданный резерв не может превышать величины, которая установлена законодательством (п. 3 ст. 267 НК РФ). Таким образом, предельный размер резерва определяется по формуле.

Компания, которая взяла на себя гарантийные обязательства в отношении реализованных товаров или выполненных работ и применяет метод начисления, может создать в налоговом учете резерв по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию (п. 1 ст. 267 НК РФ). Это позволит списывать расходы на исполнение гарантийных обязательств более равномерно. Принятое решение нужно закрепить в учетной политике компании для целей налогообложения (п. 2 ст. 267 НК РФ).

Формировать резерв целесообразно каждый отчетный период по налогу на прибыль. Если компания рассчитывает налог на прибыль ежеквартально, то резерв следует формировать раз в квартал в отношении всех продаж в данном периоде. Если же отчетный период — месяц, то резерв нужно формировать ежемесячно. Конечно, это нужно делать при условии, что в течение данного периода были реализованы товары или работы с гарантийными обязательствами (п. 3 ст. 267 НК РФ).

Созданный резерв не может превышать величины, которая установлена законодательством (п. 3 ст. 267 НК РФ). Таким образом, предельный размер резерва определяется по формуле:

Предельный размер резерва = Фактические расходы на гарантийный ремонт и обслуживание за последние 3 года / Выручка от реализации гарантийных товаров за последние 3 года * Выручка от реализации гарантийных товаров за отчетный (налоговый) период

Если компания продает гарантийные товары менее трех лет, для расчета предельного размера резерва берутся данные за фактические сроки их реализации.

3 месяца бесплатно пользуйтесь всеми возможностями Контур.Экстерн

На практике бывает, что компания раньше не давала гарантийные обязательства. В такой ситуации предельный размер отчислений нужно определить как сумму ожидаемых расходов (п. 4 ст. 267 НК РФ).

Сумма отчислений в резерв на гарантийный ремонт определяется как произведение выручки от реализации продукции, в отношении которой покупателю выданы гарантийные обязательства, и предельного размера отчислений в резерв (п. 5 ст. 267 НК РФ).

  • Если по итогам налогового периода сумма затрат на гарантийный ремонт и обслуживание превысит сумму резерва, то разницу нужно включить в состав прочих расходов по налогу на прибыль (п. 5 ст. 267 НК РФ).
  • Если сумма резерва больше затрат на гарантийный ремонт, то разницу следует перенести на следующий год (п. 5 ст. 267 НК РФ).
  • Если компания прекратила продавать товары (выполнять работы) с гарантийными обязательствами по ним, то неиспользованную часть резерва нужно учесть в составе внереализационных расходов (п. 7 ст. 250, п. 6 ст. 267 НК РФ). Сделать это нужно по окончании срока действия гарантии.

Резервы в налоговом учете в 2019 году

Резервы организации создаются, чтобы покрыть затраты или убытки, которые предположительно возникнут в будущем. Налоговый кодекс РФ разрешает включать резервируемые суммы в расходы. При этом формирование резервов в налоговом учете имеет ряд ограничений, которые нужно соблюдать для корректного расчета базы по налогу на прибыль.

Резерв по сомнительной задолженности в налоговом учете

Первый тип резервов, который может создавать компания, — это резерв по сомнительным долгам. Представим ситуацию: компания заключила договор с покупателем и отгрузила товар. Однако контрагент не произвел оплату в срок, а обеспечение задолженности не предусматривалось. Такая задолженность переходит в категорию сомнительной. Согласно ст. 266 НК РФ, организация-кредитор может создать резерв по такому долгу и принять эту сумму в качестве внереализационного расхода в текущем отчетном/налоговом периоде. Величина средств, которую разрешается учесть, определяется в ходе инвентаризации задолженности покупателей на отчетную дату.

На практике встречаются ситуации, когда вы имеете встречное обязательство перед контрагентом. В учете одновременно возникают дебиторская и кредиторская задолженности. Сомнительным долгом здесь может выступать только та часть, которая превышает ваше обязательство перед контрагентом.

Читайте так же:  Понизят ли пенсионный возраст в россии

Резерв сомнительных долгов в налоговом учете в 2019 году формируется в зависимости от числа дней просрочки оплаты:

  • более 90 дней: на всю сумму задолженности;
  • от 45 до 90 дней (включительно): на сумму, равную 50 % от долга;
  • менее 45 дней: задолженность не включается в сумму резерва.

Отчитайтесь по налогу на прибыль через интернет

Контур.Экстерн поможет выполнить расчеты, проверит декларацию на ошибки и передаст в налоговую. 3 месяца бесплатно пользуйтесь всеми возможностями Контур.Экстерна.

Попробовать

Если вы ведете учет кассовым способом, а не по методу начисления, резервы не предусматриваются. Это объясняется тем, что расходы в этом случае разрешено принимать только по факту оплаты.

По итогам налогового периода резервируемые суммы не могут составлять больше чем 10 % от выручки от реализации за этот же период. Если же резерв рассчитывается по окончании отчетного периода, в качестве предела берется наибольшая из двух сумм: 10 % выручки за истекший налоговый период либо 10 % выручки за настоящий отчетный период.

Контрагент-покупатель может перечислить вам неуплаченные суммы. В этом случае разница между резервом на предыдущую и на текущую отчетную дату учитывается как внереализационный доход.

Резерв может быть использован только на покрытие убытков, полученных в результате признания долга безнадежным, то есть нереальным для возврата.

Резерв на гарантийный ремонт в налоговом учете

Предприятия, реализующие товары или осуществляющие работы, зачастую несут ответственность за дальнейшее гарантийное обслуживание в течение определенного срока. Таким лицам разрешается формировать для данных целей резервы предстоящих расходов в налоговом учете. Это касается тех случаев, когда гарантия официально закреплена в договоре с клиентом. Максимальную величину резерва необходимо отразить в учетной политике.

Резерв начисляется при продаже товаров или работ. В этот же момент он включается в состав расходов (ст. 267 НК РФ). Размер резервируемой суммы ограничен и рассчитывается следующим образом:

  1. 1) определяется доля фактических издержек на ремонт по гарантии и обслуживание в выручке от продаж данных товаров/работ за три предыдущих года (без НДС);
  2. исчисленная доля умножается на текущую выручку.

Полученное значение и будет являться предельным значением резерва, который можно отнести на расходы. Если товары или работы с гарантией реализуются менее чем в течение трех лет, следует взять данные за фактические сроки их продажи. Если же такие реализации производятся впервые, за лимит принимается потенциальный размер расходов на обслуживание и ремонт.

Издержки на ремонт и обслуживание относятся к категории прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

Все затраты, связанные с гарантией, списываются за счет резерва. Та часть, которая не израсходована полностью, переносится на следующий налоговый период. По его окончании величина вновь формируемого резерва сопоставляется с остатком. Если вы получаете меньшую сумму, то разность требуется учесть как внереализационный доход.

Когда вы прекращаете продажу продукции/работ с гарантией, весь оставшийся не использованным резерв следует отнести на доходы.

Резерв по отпускам в налоговом учете

Еще один вид резервов, создаваемых предприятиями, это резервы по отпускам (ст. 324.1 НК РФ). Они формируются в текущем периоде для их последующего расходования. Порядок определения резервов под отпуска в налоговом учете нужно прописать в учетной политике. Налоговый кодекс не предусматривает обязательного алгоритма для их вычисления.

Начисление резерва отпусков в налоговом учете осуществляется ежемесячно, а процент отчислений берется исходя из отношения планируемых расходов по отпускам, включая взносы, к планируемым расходам на оплату труда. Определить такие затраты можно, например, исходя из соответствующих издержек прошедшего периода. Полученная доля умножается на фактический объем расходов на оплату труда.

Расходы на создание резервов по отпускам следует относить на тот счет учета, где указывается заработная плата работника. Таким образом, выделяются группы: сотрудники производства, администрации и т.д.

В конце налогового периода бухгалтер производит инвентаризацию резерва. Могут возникнуть две ситуации: либо зарезервированных средств будет недостаточно, либо они будут недоиспользованы. Теоретически выплачиваемые отпускные могут совпасть с заранее подсчитанным резервом. Однако поскольку он формируется на основе плана, такой вариант маловероятен.

  1. Если зарезервированных сумм не хватило на покрытие издержек по отпускам, эта разница учитывается как расход на оплату труда.
  2. Если в учете числится остаток, это значит, что сотрудники не полностью использовали свое право на отпуск. Здесь возможны два варианта:
    • когда вы не планируете создавать резерв в следующем году, остаток просто списывается как внереализационный доход;
    • если создание резерва по-прежнему целесообразно для предприятия, его остаток подлежит корректировке. Для этого сначала рассчитывается резерв по неиспользованным отпускам. Он равен произведению среднедневного заработка сотрудника и фактического числа неиспользованных дней отпуска. После этого определяется разница между остатком на отчетный день и уточненным резервом:

Уточненный резерв > Остаток резерва =>разница идет на расходы по оплате труда

Уточненный резерв разница идет на внереализационные доходы

Прочие резервы

Видео удалено.
Видео (кликните для воспроизведения).

Помимо вышеуказанных Налоговым кодексом предусматривается создание и других резервов. К ним относятся, в частности, резервы по ремонту основных средств предприятия, а также резервы по предстоящим расходам на НИОКР. Отметим, что некоторые виды резервов, которые предусмотрены бухгалтерским учетом, не затрагивают налоговый учет. Резерв по незавершенным судебным делам является оценочным обязательством наряду с прочими расходами будущих периодов, однако не создается в налоговом учете и не включается в расчет базы по налогу на прибыль.

Еще одним различием резервов в бухгалтерском и в налоговом учете является то, что во втором случае их создание является правом плательщика. Для бухгалтерского учета резерв — это обязанность, закрепленная ПБУ. Она обусловлена необходимостью максимально достоверно отражать финансовое положение и результаты деятельности.

[3]

Источники


  1. Пивоваров, Ю.С. История судебных учреждений России / Ю.С. Пивоваров. — М.: ИНИОН РАН, 2015. — 222 c.

  2. Миронов Иван Суд присяжных. Стратегия и тактика судебных войн; Книжный мир — М., 2015. — 672 c.

  3. Комаров, С. А. Теория государства и права / С.А. Комаров, А.В. Малько. — М.: Норма, 2004. — 442 c.
Гарантийный резерв в налоговом учете
Оценка 5 проголосовавших: 1

ОСТАВЬТЕ ОТВЕТ

Please enter your comment!
Please enter your name here