Налоговый период при учете расходов

Сегодня предлагаем ознакомиться со статьей на тему: "Налоговый период при учете расходов" с комментариями профессионалов. На странице собран материал подробно описывающий тематику. Но, если у вас возникнут вопросы, вы всегда их можете задать нашему дежурному юристу.

Расходы прошлых налоговых периодов могут быть учтены в текущем только при наличии прибыли

nattanan726 / Shutterstock.com

Минфин России разъяснил, что организация вправе включить в налоговую базу текущего отчетного периода сумму выявленной ошибки, которая привела к излишней уплате налога в предыдущем отчетном периоде, только в том случае, если в текущем отчетном периоде получена прибыль. Если же по итогам текущего отчетного периода получен убыток, то необходимо произвести перерасчет налоговой базы за период, в котором произошла ошибка (письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 24 марта 2017 г. № 03-03-06/1/17177).

Напомним, что при обнаружении ошибок в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым периодам, в текущем налоговом периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены данные ошибки (п. 1 ст. 54 Налогового кодекса).

Представители Минфина России подчеркнули, что это возможно в двух случаях: когда невозможно определить период совершения ошибок (искажений) и когда допущенные ошибки привели к излишней уплате налога.

Так, налогоплательщик, допустивший ошибки, которые привели к излишней уплате налога в предыдущем налоговом периоде, имеет право скорректировать налоговую базу за налоговый период, в котором выявлены ошибки.

Неотражение в целях налогообложения прибыли организаций расходов, возникших в прошлых налоговых периодах, но выявленных в текущем отчетном периоде в результате получения первичных документов, является искажением налоговой базы предыдущего налогового периода, следовательно, на указанные операции распространяются положения ст. 54 НК РФ.

В свою очередь налоговой базой при исчислении налога на прибыль признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со ст. 247 НК РФ, подлежащей налогообложению (п. 1 ст. 274 НК РФ).

В случае, если в отчетном периоде налогоплательщик получил убыток, то в данном отчетном периоде налоговая база признается равной нулю (п. 8 ст. 274 НК РФ). В связи с этим перерасчет налоговой базы текущего отчетного периода невозможен.

Следовательно, расходы, относящиеся к прошлым налоговым периодам, выявленные в результате получения первичных документов в текущем отчетном периоде, могут быть учтены в налоговом периоде их обнаружения при соблюдении условий, установленных ст. 54 НК РФ с учетом положений ст. 78 НК РФ.

В качестве примера можно привести ситуацию, когда первичные документы по услугам связи, оказанным в октябре предыдущего года, получены организацией только в феврале текущего года, после того, как годовая бухгалтерская и налоговая отчетность за предыдущий год были сданы. Сумма выявленного неучтенного расхода привела к излишней уплате налога на прибыль в предыдущем году. Соответственно, исправление в налоговом учете можно произвести в текущем налоговом периоде путем отражения неучтенного расхода в налоговой отчетности за I квартал текущего года.

Финансисты также обратили внимание на то, что заявление о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога, в том числе вследствие перерасчета налоговой базы, повлекшей излишнюю уплату налога, может быть подано в течение трех лет со дня уплаты налога (п. 7 ст. 78 НК РФ).

Госсектор. Распределение общехозяйственных расходов между видами деятельности: как организовать налоговый учет?

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности бюджетного или автономного учреждения, подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 НК РФ).

Группировка расходов, связанных с производством и реализацией, приведена в ст. 253 НК РФ.

Кроме ст. 251 НК РФ («Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы») глава 25 НК РФ не содержит специальных статей, регулирующих порядок учета конкретных видов расходов при определении налоговой базы бюджетными учреждениями (за исключением отдельных положений п. 2 ст. 256, п. 1 ст. 257, п. 7 ст. 259 НК РФ в отношении амортизации основных средств). Поэтому одним из основных критериев признания расходов бюджетным или автономным учреждением является их связь с приносящей доход деятельностью и оплата за счет доходов от этой деятельности.

Бесспорно учитываются в составе расходов, связанных с производством и реализацией, те затраты, которые можно отнести к приносящей доход деятельности «прямым счетом». Например, к ним могут быть отнесены расходы на приобретение за счет собственных доходов материалов, используемых при оказании платных услуг или расходы по выплате вознаграждения физическим лицам за выполненные объемы работ по приносящей доход деятельности.

[1]

В то же время достаточно часто понесенные бюджетным или автономным учреждением материальные и прочие расходы равным образом связаны с деятельностью по выполнению государственного (муниципального) задания и с приносящей доход деятельностью и, соответственно, не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности. В отношении таких расходов возможно распределение в соответствии с абз. 4 п. 1 ст. 272 НК РФ (см. письмо Минфина России от 25 июня 2015 г. № 03-03-10/36660, письмо Минфина России от 16 марта 2015 г. № 03-03-10/13805, письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 23 января 2015 г. № 03-03-06/4/2051, письмо ФНС России от 9 июля 2015 г. № ЕД-4-3/11983).

Напомним, что согласно абз. 4 п. 1 ст. 272 НК РФ расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

До недавнего времени специалисты Минфина России формулировали совсем иное мнение по вопросу распределения затрат по видам деятельности. Ведомство полагало, что для некоммерческих организаций положения главы 25 НК РФ не предусматривают пропорционального деления затрат между коммерческой и некоммерческой деятельностью (см. письмо Минфина России от 4 февраля 2015 г. № 03-03-06/4/4305, письмо Минфина России от 5 августа 2013 г. № 03-03-06/1/31298, письмо Минфина России от 18 апреля 2013 г. № 03-03-06/4/13345, письмо Минфина России от 18 мая 2011 г. № 03-03-06/4/47, письмо Минфина России от 20 января 2010 г. № 03-03-06/4/4). Однако уже в письме от 23 января 2015 г. № 03-03-06/4/2051 специалисты финансового ведомства придерживаются совсем иной правовой позиции. Со ссылкой на Определение КС РФ от 24 ноября 2005 г. № 412-О они допускают, что распределение общехозяйственных расходов некоммерческих организаций между разными видами деятельности (включая виды деятельности, осуществляемые за счет средств целевого финансирования и целевых поступлений, и виды деятельности, осуществляемые за счет доходов от предпринимательской деятельности) может осуществляться в соответствии с п. 1 ст. 272 НК РФ.

Некоторые некоммерческие организации, в том числе государственные учреждения, и ранее принимали решение распределять затраты пропорционально доходам согласно п. 1 ст. 272 НК РФ, однако эту позицию зачастую приходилось отстаивать в суде (постановление АС Северо-Западного округа от 30 октября 2014 г. по делу № А42-7699/201, постановление ФАС Волго-Вятского округа от 14 января 2013 г. № Ф01-5907/12, постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 30 июня 2011 г. № Ф04-3336/11).

Читайте так же:  Какой пенсионный возраст в китае

Пункт 1 ст. 272 НК РФ не содержит детального порядка распределения расходов по видам деятельности. Мы полагаем, что с целью уменьшения налоговых рисков его необходимо урегулировать в учетной политике для целей налогового учета, исходя из особенностей деятельности и финансового обеспечения учреждения, в том числе периодичности поступления субсидий из бюджета.

Налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год (п. 1 ст. 285 НК РФ), отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года (абз. 1 п. 2 ст. 285 НК РФ), за исключением налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли.

Вместе с тем, эти нормы, по нашему мнению, не ограничивают возможность налогоплательщика при расчете доли расходов, которые могут быть признаны при налогообложении, определять пропорцию ежемесячно исходя из утвержденного учетной политикой внутреннего регламента по «закрытию» периодов. При проверке налоговых регистров перед составлением квартальной (годовой) налоговой отчетности в случае необходимости в расчет пропорции могут быть внесены соответствующие корректировки, которые могут как уменьшить, так и увеличить долю признаваемых расходов.

При расчете налоговой базы могут быть признаны только фактически понесенные за счет средств от приносящей доход деятельности расходы (отраженные в бухучете по КФО 2 (код финансового обеспечения, по которому соответствующие операции отражаются в регистрах бухгалтерского учета бюджетного (автономного) учреждения) (п. 1 ст. 252, подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ). Суммы фактических понесенных расходов определяются по методу начисления (п. 1 ст. 271 НК РФ). Это правило относится к расходам:

  • признаваемым «прямым счетом»;
  • признаваемым в части, относящейся к приносящей доход деятельности, исходя из нормы п. 1 ст. 272 НК РФ.

Поэтому нет оснований сравнивать кассовые расходы по КФО 2 за налоговый (отчетный) период с суммой фактических понесенных расходов, учитываемых при налогообложении прибыли за этот же период. Иными словами, для квалификации расходов в качестве «фактически понесенных» не имеет значения период осуществления соответствующих кассовых расходов по КФО 2 – достаточно факта отражения в бухгалтерском учете денежных обязательств по КФО 2 или факта передачи со склада для использования в приносящей доход деятельности учтенных по КФО 2 материальных запасов.

Работы, осуществляемые в рамках приносящей доход деятельности, выполнены подрядчиком и приняты учреждением по акту в июне, а оплата будет произведена только в следующем (третьем) квартале. При расчете налога на прибыль стоимость принятых работ может быть учтена в составе материальных (прочих) расходов в налоговой отчетности за полугодие.

Как минимизировать налоговые риски при распределении в налоговом учете расходов между видами деятельности?

В настоящее время специалисты финансового ведомства в письменном виде признают возможность распределения согласно п. 1 ст. 272 НК РФ только в отношении «общехозяйственных» расходов (письмо Минфина России от 25 июня 2015 г. № 03-03-10/36660). Понятие «общехозяйственные расходы» в главе 25 НК РФ не определено. С учетом нормы п. 1 ст. 11 НК РФ организация госсектора может установить перечень общехозяйственных расходов (затрат, которые при расчете налога на прибыль не могут быть отнесены к конкретному виду деятельности), основываясь на нормативных правовых актах, определяющих порядок и методику расчета субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания и содержание имущества.

[3]

В составе общехозяйственных расходов, которые учреждение будет распределять в соответствии с п. 1 ст. 272 НК РФ, могут быть такие, которые в явном виде согласно существующим в конкретном публично-правовом образовании нормативным правовым актам отдельно включаются в расчет нормативных затрат при определении размера субсидии на выполнение госзадания.

Желательно, чтобы решение о распределении таких расходов было подкреплено аргументацией, обосновывающей невозможность признания этих видов расходов в сумме превышения фактических затрат над нормативными (в сумме «не профинансированных» расходов) в порядке, упоминаемом в письме Минфина России от 28 декабря 2012 г. № 03-03-06/4/124, в письме Минфина России от 25 июня 2015 г. № 03-03-10/36660, а также в письме ФНС России от 14 июня 2013 г. № ЕД-4-3/[email protected]

Например, в ходе мероприятий налогового контроля организация может предоставлять документы, подтверждающие, что учредителем расчет нормативных затрат в учреждение не направлялся либо детализация этого расчета и (или) Плана ФХД не позволяет организовать налоговый учет должным образом.

Признание расходов в сумме превышения фактических затрат над нормативными

При налогообложении прибыли не учитываются расходы, фактически понесенные за счет средств бюджетных субсидий (по КФО 4, 5, 6), то есть за счет средств целевого финансирования (подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ). Речь идет о расходах (затратах), отраженных (начисленных) в бухгалтерском учете по КФО 4, 5 и 6, кассовое исполнение которых согласно Плану ФХД также уже осуществлено (будет осуществлено) за счет средств бюджетных субсидий.

У органа, осуществляющего функции и полномочия учредителя, истребуется расчет нормативных затрат (с расшифровкой по отдельным позициям), применявшийся при определении размера субсидии на выполнение госзадания.

На основании расчета нормативных затрат по каждой позиции (содержание недвижимого имущества, содержание особо ценного движимого имущества, приобретение услуг связи и т. д.) и утвержденного Плана ФХД определяется сумма превышения фактических затрат (по всем КФО) над нормативными за отчетный (налоговый) период. Доля нормативных затрат, относящаяся к определенному отчетному (налоговому) периоду, может определяться, например, с учетом суммы субсидий, которая согласно соглашениям должна быть перечислена учреждению в отчетном (налоговом) периоде.

ВНИМАНИЕ!

В налоговом учете учреждения группировку расходов (ст. 253 НК РФ) следует максимально сблизить с расшифровкой нормативных затрат, полученной от учредителя, и сравнивать с соответствующими показателями по выплатам, отраженным в Плане ФХД. В противном случае налоговым органом могут быть выдвинуты претензии по поводу несопоставимости показателей, которые учреждение будет использовать при организации налогового учета.

Превышение фактических затрат над нормативными («не профинансированные» расходы) на основании обоснованного расчета учитывается при налогообложении прибыли в сумме, не превышающей утвержденные в Плане ФХД объемы расходов по соответствующей позиции по КФО 2 на определенный отчетный (налоговый) период.

Как видим, для составления обоснованного расчета желательно, чтобы План ФХД был утвержден с поквартальной разбивкой.

Средства субсидии на выполнение госзадания вовсе не обязательно должны расходоваться в строгом соответствии с теми направлениями (видами расходов) и нормами расходов, которые учитывались при расчете общего годового размера такой субсидии (п. 12 Требований к плану финансово-хозяйственной деятельности государственного (муниципального) учреждения; письмо Минфина России от 29 января 2013 г. № 02-13-06/293, письмо Минфина России от 24 июня 2013 г. № 02-13-10/23799, письмо Минфина России от 28 июня 2013 г. № 02-13-11/24924, письмо Минфина России от 31 декабря 2014 г. № 02-01-11/69294, письмо Минфина России от 30 декабря 2014 г. № 02-07-10/69030). Соответственно, возможны ситуации, когда по какому-либо направлению расходов учреждение согласно утвержденному Плану ФХД получит право израсходовать за счет бюджетных субсидий сумму, которая будет меньше размера нормативных затрат по этому направлению расходов. Полагаем, что подобные обстоятельства, во избежание разногласий с налоговыми органами целесообразно учитывать при составлении расчета «не профинансированных» расходов.

Читайте так же:  Перечисление в какие банки пенсии

Бюджетное учреждение в налоговом периоде осуществило за счет средств от приносящей доход деятельности расходы на ремонт особо ценного движимого имущества в сумме 20 000 руб. Имущество использовалось как в деятельности по выполнению госзадания, так и в приносящей доход деятельности. Согласно расчету нормативных затрат, доведенному до учреждения одновременно с госзаданием, при определении размера субсидии на выполнение задания расходы на ремонт особо ценного движимого имущества были учтены в сумме 170 000 руб. Планом ФХД в целях оплаты ремонта особо ценного движимого имущества по виду деятельности «4» предусмотрены расходы в сумме 165 000 руб.

В налоговом периоде (при соблюдении иных условий признания расходов) учреждение может признать расходы на ремонт особо ценного движимого имущества в сумме 15 000 руб. (20 000 + 165 000 — 170 000).

Ольга Монако, эксперт направления «Бюджетная сфера» службы Правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор

Налоговый период при учете расходов

Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с ЗАО «Сбербанк-АСТ». Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.

Программа, разработана совместно с ЗАО «Сбербанк-АСТ». Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.

Обзор документа

Письмо Федеральной налоговой службы от 6 февраля 2012 г. № ЕД-4-3/1818 “Об учете расходов на приобретение основных средств”

Федеральная налоговая служба рассмотрела ваш запрос о порядке учета расходов на приобретение основных средств при смене объекта налогообложения налогоплательщиками, применяющими упрощенную систему налогообложения, и сообщает следующее.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) при определении объекта налогообложения, в случае, когда в качестве объекта налогообложения используются доходы, уменьшенные на величину расходов, налогоплательщик упрощенной системы налогообложения (далее — УСН) вправе уменьшить полученные доходы на расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств, а также на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств (с учетом положений пунктов 3 и 4 статьи 346.16 Кодекса).

Указанные расходы в отношении приобретенных основных средств в период применения УСН включаются в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, с момента ввода этих основных средств в эксплуатацию (подпункт 1 пункта 3 статьи 346.16 Кодекса).

В течение налогового периода данные расходы принимаются за отчетные периоды равными долями (пункт 3 статьи 346.16 Кодекса).

Основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, учитываются в расходах с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.

Согласно подпункту 4 пункта 2 статьи 346.17 Кодекса названные расходы отражаются в налоговом учете в последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм. При этом данные расходы учитываются только по основным средствам, используемым при осуществлении предпринимательской деятельности,

В связи с этим расходы при приобретении основного средства, введенного в эксплуатацию, оплата стоимости которого в соответствии с договором осуществляется в рассрочку, учитываются при определении налоговой базы в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, в отчетном (налоговом) периоде равными долями за отчетные периоды в размере фактически уплаченных сумм.

Что касается расходов по уплате процентов за кредит, то согласно пункту 23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н, в состав фактически произведенных затрат на приобретение объекта имущества включаются уплачиваемые проценты по предоставленному при приобретении коммерческому кредиту.

Пунктом 1 статьи 823 Гражданского кодекса Российской Федерации договорами, исполнение которых связано с передачей в собственность другой стороне денежных сумм или других вещей, определяемых родовыми признаками, может предусматриваться предоставление кредита, в том числе в виде аванса, предварительной оплаты, отсрочки и рассрочки оплаты товаров, работ или услуг (коммерческий кредит), если иное не установлено законом.

Таким образом, расходы по уплате процентов за предоставление рассрочки по оплате стоимости приобретенного нежилого помещения должны учитываться при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в составе расходов на приобретение основных средств в порядке, установленном пунктом 3 статьи 346.16 Кодекса.

Учитывая изложенное, исходя из описанной в вашем запросе ситуации, организация при применении упрощенной системы налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов (в 2012-2015 годах), вправе учитывать в составе расходов суммы платежей (включая проценты за кредит), уплаченные после смены объекта налогообложения (после 01.01.2012), за объект недвижимости, приобретенный, введенный в эксплуатацию и права на который зарегистрированы в периоде применения упрощенной системы налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, в вышеуказанном порядке. То есть каждый платеж, осуществленный в течение года, по результатам которого объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов, может быть учтен равными долями в течение оставшихся отчетных периодов этого года после даты его оплаты.

Так, если часть стоимости основного средства оплачена в первом квартале 2012 года, то уплаченная сумма будет учитываться равными долями по итогам первого квартала, полугодия, девяти месяцев и календарного года (2012 года).

Если последующая часть оплаты стоимости основного средства производится во втором квартале этого года, то расходы принимаются равными долями по итогам полугодия, девяти месяцев и календарного года. Уплаченная сумма в третьем квартале учитывается по итогам девяти месяцев и календарного года, а уплаченный платеж в четвертом квартале полностью включается в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, по итогам налогового периода (2012 года). Аналогично учитываются платежи в последующие годы.

Советник государственной
гражданской службы РФ 2-го класса
Д.В. Егоров

Письмо Федеральной налоговой службы от 6 февраля 2012 г. № ЕД-4-3/1818 “Об учете расходов на приобретение основных средств”

Текст письма опубликован в приложении к газете «Учет. Налоги. Право» — «Официальные документы» от 21 февраля 2012 г. N 8

Обзор документа

Если объект налогообложения УСН — доходы минус расходы, налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы, в частности, на затраты на приобретение, сооружение и изготовление основных средств (ОС), а также на их достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение.

Такие затраты по приобретенным ОС в период применения УСН включаются в состав расходов, уменьшающих налоговую базу, с момента ввода этих объектов в эксплуатацию. В течение налогового периода данные затраты принимаются за отчетные периоды равными долями. ОС, права на которые регистрируются, учитываются с момента подтверждения факта подачи документов на регистрацию.

Читайте так же:  Должен ли работник платить налоги

Указанные расходы отражаются в последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм (учитываются затраты только по ОС, используемым при осуществлении предпринимательской деятельности).

Таким образом, затраты при приобретении в рассрочку ОС, введенного в эксплуатацию, учитываются (объект — доходы минус расходы) в отчетном (налоговом) периоде равными долями за отчетные периоды в размере фактически внесенных сумм.

Видео удалено.
Видео (кликните для воспроизведения).

Если при приобретении имущества использовался коммерческий кредит, в расходы включаются выплачиваемые по нему проценты. Он предоставляется, в частности, в виде рассрочки оплаты товаров/работ/услуг.

Таким образом, затраты на проценты за предоставление рассрочки по оплате стоимости приобретенного нежилого помещения при определении налоговой базы по УСН должны учитываться в составе расходов на приобретение ОС.

Организация применяла УСН с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на расходы. Затем она сменила объект налогообложения. Разъяснено, что юрлицо вправе учитывать в составе расходов платежи (включая проценты за кредит), внесенные после этого за объект недвижимости, который приобретен, введен в эксплуатацию и права на который зарегистрированы в периоде применения УСН с объектом налогообложения в виде доходов, в вышеуказанном порядке. То есть каждый платеж в течение года, по результатам которого объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на расходы, может быть учтен равными долями в течение оставшихся отчетных периодов этого года после даты его оплаты.

Когда принимать к учету расходы, если документы получены в следующем налоговом периоде?

Момент принятия к учету расходов за услуги не зависит от того в бумажном или электронном виде оформлен первичный документ (п. 5 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ).

Бухгалтерский учет

По правилам бухгалтерского учета расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место (п. 18 ПБУ 10/99). Если организация знала, что услуга оказана, но документ не поступил, не отражение услуги в учете следует рассматривать как ошибку.

Таким образом, бухгалтерское законодательство необходимость составления первичного документа ставит в зависимость от факта хозяйственной жизни, а не наоборот, а значит услуги должны были быть учтены в декабре прошлого года, например, на основании справки бухгалтера.

Дата внесения исправлений будет зависеть от (п. 5-9 ПБУ 22/2010):

  • момента поступления документа в организацию;
  • до утверждения бухгалтерской отчетности;
  • после утверждения бухгалтерской отчетности;
  • степени существенности ошибки;
  • возможности применить упрощенный способ исправления ошибки.

Подробнее об исправлении ошибок в бухгалтерском учете

Налоговый учет

В налоговом учете момент признания расходов зависит от характера оказываемых услуг:

  • услуги производственного характера признаются датой подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (п. 2 ст. 272 НК РФ);
  • прочие и внереализационные расходы признаются в наиболее раннюю из дат (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ, Письмо Минфина РФ от 28.06.2012 N 03-03-06/1/328):
    • в дату расчетов по договору или дату предъявления налогоплательщику документов на оказанные услуги;
    • в последнюю дату отчетного периода.

Таким образом, расходы на услуги, оказанные в декабре 2017 года, на которые документы подписаны и получены в феврале 2018 года, в целях расчета налога на прибыль учитываются, в зависимости от характера оказанных услуг:

  • на дату подписания акта (февраль 2018) – для услуг производственного характера (п. 2 ст. 272 НК РФ);
  • не позднее 31.12.2017 – для услуг, признаваемых прочими или внереализационными расходами (пп. 3 п.7 ст. 272 НК РФ).

В случае, если услуги следовало признать в 2017 году на основании пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ, у организации есть возможность учесть расходы в 1 квартале 2018 года, если за 2017 год она начислила излишний налог к уплате (ст. 54 НК РФ). В этом случае расходы по услугам 2017 года, выявленные в 2018 году, приравниваются к внереализационным расходам в качестве убытков прошлых лет, выявленных в текущем отчетном периоде (пп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ). В декларации по налогу на прибыль за 1 квартал 2018 года данная сумма будет отражена по стр. 400 Приложения N 2 к Листу 02.

Подробнее об исправлении ошибок по налогу на прибыль

Расходы предыдущих периодов

Организация в текущем налоговом периоде обнаружила документы по расходам, относящимся к предыдущему налоговому периоду. Расходы при исчислении налога на прибыль учтены не были. Возможно ли на основании подп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ в текущем налогом периоде в составе убытков прошлых лет, выявленных в отчетном периоде, учесть эти расходы?

Обнаружив ошибки или искажения в исчислении налоговой базы в текущем отчетном периоде, относящиеся к прошлым периодам, необходимо сделать перерасчет налоговой базы и суммы налога за период, в котором были допущены эти ошибки. Исключением являются ситуации, когда невозможно определить период возникновения допущенных искажений. В этом случае НК РФ позволяет пересчитать базу текущим периодом (п. 1 ст. 54).

Такой порядок приводит к необходимости представления уточненных деклараций за период, в котором совершена оплошность. Однако у налогоплательщика есть возможность выбора, уточнять базу предыдущего периода или нет, поскольку на основании п. 1 ст. 81 НК РФ при обнаружении в поданной в налоговый орган декларации недостоверных сведений, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию. Поэтому, чтобы «доучесть» расходы на основании документов, поступивших с опозданием, необходимо подать уточненную декларацию с суммой налога к уменьшению за период, к которому фактически относятся обнаруженные расходы. Подобная перспектива не всегда выгодна организации, поскольку налоговые инспекторы имеют право провести повторную выездную проверку, если компания представила уточненную декларацию с уменьшенной суммой налога (п. 10 ст. 89 НК РФ). В силу таких обстоятельств налогоплательщики пытаются найти альтернативу.

Однако учитывать расходы, период возникновения которых можно определить по имеющимся документам, в качестве убытков прошлых лет, выявленных в текущем периоде, — далеко не самый удачный вариант. Нередко подобные ситуации становятся предметом обсуждения в суде. Более того, Президиум Высшего арбитражного суда РФ в постановлении от 09.09.2008 № 4894/08 указал: положения подп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ подлежат применению в текущем налоговом периоде, только если период возникновения расходов, понесенных налогоплательщиком, неизвестен. Во всех других случаях расходы, относящиеся к прошлым налоговым периодам, подлежат отражению в налоговом учете с соблюдением требований ст. 54 и 272 Кодекса. На основании подп. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным могут относиться расходы, которые организация оплатила после перехода с кассового метода на метод начисления, а оплаченные расходы относятся к периоду применения кассового метода (письмо УФНС России по г. Москве от 04.04.2006 № 20-12/27397).

С 1 января 2010 года положения ст. 54 НК РФ дополнены нормой, позволяющей налогоплательщику осуществить корректировку налоговой базы текущим периодом, как и в случаях обнаружения ошибок, которые в предшествующих налоговых периодах привели к переплате налога.

Читайте так же:  Сроки перечисления налога на имущество

По мнению Минфина России, к излишней уплате налога на прибыль организаций могут привести не учтенные в момент возникновения расходы. Осуществляя такой перерасчет, налогоплательщик может отразить в составе соответствующей группы расходов (расходы на оплату труда, прочие, внереализационные расходы и т.д.) отчетного периода, в котором выявлена ошибка, сумму выявленного расхода, не учтенного своевременно (письмо Минфина России от 18.03.2010 № 03-03-06/1/148). Данный подход, хоть и выгоден налогоплательщикам, противоречит принципам признания затрат, установленным ст. 272 НК РФ. В связи с этим вариант с представлением уточненных деклараций является более правильным.

П.В.Колмакова (ведущий эксперт-консультант по налогообложению, преподаватель группы компаний «ЭЛКОД»)

Опоздавшая первичка — варианты учета

(Учет затрат и НДС по документам, поступившим после сдачи отчетности)

[2]

Налог на прибыль

Вариант 1. Корректируем прошлое

По общему правилу расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся. Следовательно, можно сделать вывод, что если документы, подтверждающие приобретение какого-либо имущества, приемку работ, услуг, поступают позже периода, к которому они относятся, расходы по этим документам все равно следует отнести на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль того отчетного (налогового) периода, к которому относятся затраты. А это значит, что если за этот период уже сдана в налоговую инспекцию декларация по налогу на прибыль, то нужно скорректировать ее данные и подать уточненную декларацию.

Отдельные суды поддерживают именно такую позицию. Руководствуются они нормой, согласно которой при обнаружении в текущем периоде искажений в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым периодам, перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки, кроме случаев, когда невозможно определить конкретный период искажения. А поскольку четко известен период, к которому относится расход по поступившим документам, то необходимо корректировать налоговые обязательства прошлого периода. Оснований для учета таких расходов в текущем периоде нет.

Вариант 2. Учитываем в настоящем

Но давайте посмотрим на эту ситуацию с другой точки зрения. Что произойдет, если мы учтем затраты по поступившим после сдачи отчетности документам следующим образом:

  • [если] затраты относятся к текущему году, но к более раннему отчетному периоду, то мы отразим их в составе расходов на производство и реализацию текущего отчетного периода;
  • [если] затраты относятся к прошлому году, то мы отразим их в составе внереализационных расходов как убытки прошлых лет.

Поскольку налоговая база прошлого периода не занижена, а, скорее, завышена, то штрафовать организацию не за что, пени за прошлый период также не могут быть начислены. Кроме того, организация:

  • обязана подать уточненную декларацию при обнаружении искажений, приводящих к занижению налога, подлежащего уплате в бюджет;
  • вправе подать уточненную декларацию при обнаружении искажений, не приводящих к занижению налога, подлежащего уплате в бюджет.

В нашем случае мы хотим «допризнать» расходы, следовательно, налоговая база и налог на прибыль за прошлый период только уменьшатся. А значит, у организации нет обязанности подавать уточненку.

Есть и примеры судебных решений, разрешающих учитывать расходы прошлых периодов в составе убытков прошлых лет в текущем периоде.

Приведем еще один аргумент в пользу учета «старых» затрат в текущем периоде. Были ли у организации основания для учета затрат в уменьшение прибыльной налоговой базы при отсутствии подтверждающих документов? Тем более что не было возможности определить точный размер затрат? Не было, а следовательно, ошибок и искажений в исчислении налоговой базы периода, к которому относится расход, не было, и пересчитывать налоговую базу прошлых периодов не нужно.

Вместе с тем при таком варианте учета расходов по опоздавшим документам важно документально подтверждать момент их поступления. Для этого нужно регистрировать все поступившие документы в журнале входящей корреспонденции. Еще лучше, чтобы дата поступления документов была подтверждена сторонними лицами (не работниками организации). Скажем, курьеры других компаний могут расписываться в журнале входящей корреспонденции, дата получения почтовых отправлений может определяться по штемпелю почтового отделения на конверте. А канцелярии или бухгалтерии нужно хранить не только сами первичные документы, но и документы, подтверждающие дату поступления (в частности, конверты с почтовыми отметками). График документооборота, которым будет определен порядок регистрации входящей корреспонденции и передачи ее в бухгалтерию, нужно утвердить приказом руководителя организации.

Кстати, интересная ситуация сложилась с расходами на оплату коммунальных услуг. Первичные документы по таким расходам организация получает, как правило, в месяце, следующем за месяцем оказания услуг, а то и позже. И контролирующие органы не возражают против отражения этих расходов в уменьшение налоговой базы того отчетного (налогового) периода, в котором получены документы. Иначе организация будет вынуждена постоянно подавать уточненки в налоговую инспекцию. Правда, Минфин хочет, чтобы такой «запоздалый» порядок учета коммунальных расходов был зафиксирован в учетной политике организации.

Итак, получается, что проще отражать расходы в текущем периоде при поступлении документов (вариант 2). Представлять уточненку (вариант 1) имеет смысл, только если за прошлые отчетные (налоговые) периоды имеется недоимка. Тогда для ее уменьшения и, соответственно, снижения размера пени имеет смысл пересчитать налоговую базу по налогу на прибыль и представить в ИФНС уточненную декларацию за тот отчетный (налоговый) период, к которому относятся поступившие документы. И дополнительно написать заявление на зачет переплаты в счет недоимки.

Если бухгалтерская отчетность за период, к которому относятся поступившие документы, уже сформирована, утверждена и представлена пользователям, включая налоговые органы, то затраты по этим документам следует учесть в текущем периоде:

[если] документы относятся к отчетному году, но к более раннему периоду — как текущие расходы (дебет счетов 20, 26, 91 и т. д.);

[если] документы относятся к прошлому году — как убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году. Напомним, что убытки прошлых лет учитываются в составе прочих расходов и отражаются по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы».

В бухучет и отчетность прошлых периодов никакие исправления не вносятся.

Примечание. Есть еще один подход к бухгалтерскому учету затрат при отсутствии подтверждающих документов. Основан он на нормативно утвержденных правилах признания расходов. Так, расход в бухучете признается, если:

  • он производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
  • его сумма может быть определена;
  • имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации.

Получается, что в данном случае первичные документы — не главное. Если расход имеет основание (скажем, договор) и бухгалтер может оценить сумму этого расхода, то он должен признать расход, составив бухгалтерскую справку. После поступления документов бухгалтер при необходимости должен уточнить сумму расхода.

Такой подход соответствует требованию приоритета содержания перед формой и требованию осмотрительности (организация должна проявлять большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов). Но не все организации готовы принять такой вариант учета, особенно учитывая его отличие от основополагающих правил отражения расходов для целей налогообложения.

Читайте так же:  Высчитываются ли алименты с больничного

Таким образом, получается, что если «опоздавшие» затраты учтены как в бухгалтерском, так и в налоговом учете в текущем периоде (вариант 2 для целей налогообложения прибыли), то никаких разниц по ПБУ 18/02 в бухучете не возникает. Конечно, если нет иных различий в порядке учета и оценки затрат в бухгалтерском и налоговом учете.

Однако если затраты в бухучете признаны в текущем периоде, а в налоговом учете корректировалась налоговая база прошлого налогового периода (вариант 1 для целей налогообложения прибыли), то это приведет к возникновению постоянной разницы, формирующей постоянное налоговое обязательство (ПНО):

Постоянное налоговое обязательство (дебет счета 99, субсчет «ПНО», в корреспонденции с кредитом счета 68,) субсчет «Налог на прибыль»

Сумма прочего расхода, отраженного в бухучете в отчетном периоде, но не учитываемого для целей налогообложения прибыли в текущем периоде

Одновременно по данным уточненной декларации в бухучете отражается сторнирование излишне начисленного условного расхода по налогу на прибыль за прошлый год (СТОРНО дебет счета 99 в корреспонденции с кредитом счета 68, субсчет «Налог на прибыль»). Отметим, что сумма, которая сторнируется, должна быть равна сумме ПНО.

В отчете о прибылях и убытках сумма уменьшения налога на прибыль в связи с корректировкой налога за прошлый год должна быть отражена по отдельной строке после показателя текущего налога на прибыль.

ОТЧЕТ О ПРИБЫЛЯХ И УБЫТКАХ

Форма N 2 по ОКУД

За отчетный период

Прибыль (убыток) до налогообложения

Текущий налог на прибыль

Сумма уменьшения налога на прибыль в связи с пересчетом налоговой базы по налогу на прибыль за ХХХХ год

Чистая прибыль (убыток) отчетного периода

Постоянные налоговые обязательства (активы)

Обращаем внимание: если корректируется база по налогу на прибыль текущего года, но более раннего отчетного периода, то записи в бухучете, в общем-то, будут такими же. Но если в бухучете вы проводите начисление налога на прибыль нарастающим итогом с начала года, то никаких ПНО отражать не придется. «Прибыльная» налоговая база и бухгалтерская прибыль за отчетный период, рассчитанные нарастающим итогом с начала года, в конце концов сойдутся, несмотря на то что в налоговом учете расход был признан несколько раньше, чем в бухгалтерском.

Теперь рассмотрим порядок учета счетов-фактур, относящихся к прошлым периодам. Казалось бы, здесь все однозначно. Входной НДС по этим счетам-фактурам следует принимать к вычету в текущем квартале получения документов. Соответственно, регистрировать в книге покупок такие счета-фактуры нужно также в периоде получения документов. Минфин на протяжении нескольких лет дает именно такие разъяснения. Да и большинство арбитражных судов поддерживают такой подход.

Но, так же как и в случае с налогом на прибыль, важно документально подтвердить дату поступления счетов-фактур в организацию путем регистрации их в журнале входящей корреспонденции. Кстати, именно из-за этой регистрации и возникает следующая неоднозначность. Предположим, счет-фактура от поставщика поступает не в квартале, в котором он выписан, а в следующем квартале, но до сдачи декларации по НДС за прошедший квартал. В каком периоде отражать вычет по этому счету-фактуре: в квартале, в котором счет-фактура выписан, или в квартале поступления документа? Конечно, хотелось бы в более раннем периоде, к которому относится поступивший с опозданием документ. Тем более что все условия для вычета, включая наличие счета-фактуры, на момент составления декларации выполняются.

Однако с этим не согласны ни налоговики, ни Минфин. Ссылаются они при этом на норму, согласно которой счета-фактуры учитываются по мере поступления их от продавцов. Поэтому тем, кто спорить не хочет, нужно быть последовательными до конца: заявлять вычеты в том квартале, в котором счет-фактура получен и зарегистрирован в журнале входящей корреспонденции. Или же регистрируйте в журнале входящей корреспонденции счета-фактуры, поступившие после окончания квартала, но до сдачи декларации по НДС в налоговую инспекцию, более ранней датой, скажем, последним числом прошедшего квартала.

Но и это еще не все. Встречаются налоговики, которые придерживаются позиции, что вычет НДС должен производиться именно в периоде принятия к учету приобретенных товаров (работ, услуг). При этом, поскольку право на вычет может быть реализовано только после получения надлежаще оформленного счета-фактуры, организация, получившая счет-фактуру в более позднем периоде, должна подать уточненную декларацию по НДС за тот период, в котором товары (работы, услуги) приняты к учету. По их мнению, предъявление налога к вычету в периоде получения счета-фактуры без привязки к моменту совершения операции по приобретению товара (работ, услуг) недопустимо. И есть регион, в котором суды разделяют это мнение.

Поэтому самым надежным вариантом является такой. Сделайте запрос в свою налоговую инспекцию, можно ли заявлять вычеты по поступившим с опозданием счетам-фактурам в периоде их получения. Если ответ будет отрицательным, то лучше при получении счета-фактуры, относящегося к более раннему периоду:

  • составить дополнительный лист книги покупок за тот налоговый период, к которому относится поступивший с опозданием счет-фактура;
  • представить в налоговую инспекцию уточненную декларацию по НДС, в которой увеличить сумму налоговых вычетов.

Покажем на небольшом примере, как заполняется дополнительный лист книги покупок. Предположим, в апреле этого года поступает счет-фактура, относящийся к декабрю прошлого года (суммы приведены в рублях без копеек).

ДОПОЛНИТЕЛЬНЫЙ ЛИСТ КНИГИ ПОКУПОК N I

Налоговый период (месяц, квартал), год, в котором зарегистрирован
декабрь 2007 г.
счет-фактура до внесения в него исправления, ———————
24.04.2008
Дополнительный лист оформлен ————————————-

Дата и номер счета-фактуры продавца

Дата оплаты счета-фактуры продавца

Видео удалено.
Видео (кликните для воспроизведения).

Дата принятия на учет товаров (работ, услуг), имущест-
венных прав

Источники


  1. Марченко, М. Н. Проблемы общей теории государства и права. Учебник. В 2 томах. Том 2 / М.Н. Марченко. — М.: Проспект, 2015. — 644 c.

  2. Жалинский, А. Э. Введение в специальность «Юриспруденция». Профессиональная деятельность юриста. Учебник / А.Э. Жалинский. — М.: Проспект, 2015. — 362 c.

  3. Интеллектуальная собственность и реклама. Актуальные вопросы, административная и судебная практика. — М.: Альпина Паблишер, 2017. — 188 c.
  4. Лившиц, Р.З.; Чубайс, Б.М. Трудовой договор; М.: Наука, 2011. — 174 c.
  5. Липшиц, Е.Э. Законодательство и юриспруденция в Византии в IX-XI вв. Историко-юридические этюды / Е.Э. Липшиц. — М.: Наука, 2013. — 248 c.
Налоговый период при учете расходов
Оценка 5 проголосовавших: 1

ОСТАВЬТЕ ОТВЕТ

Please enter your comment!
Please enter your name here